Tópico 16. AUDITORIA DE RELAÇÕES CONTRATUAIS

Ao auditar as relações contratuais, o auditor verifica não apenas os aspectos legais da operação dos contratos, mas também seu impacto no procedimento de refletir as transações relacionadas a eles na contabilidade. Um perito legal pode ser usado para realizar a verificação.

16.1. Contrato de venda

Esse tipo de contrato é mais comum na prática empresarial e contribui, por um lado, para garantir o processo de produção e, por outro, para a realização do objetivo principal de criar e operar empresas comerciais - obter lucro.

Uma auditoria pode ser realizada de forma seletiva (se houver um grande número de contrapartes) ou de forma contínua. Em ambos os casos, é necessário identificar e submeter a uma verificação mais aprofundada acordos (contratos) de grandes quantias (para um determinado empreendimento) e acordos com condições especiais de fornecimento ou transferência de propriedade.

Nos termos do contrato de venda, uma parte (vendedor) compromete-se a transferir a coisa (bens) para a propriedade da outra parte (comprador), e o comprador compromete-se a aceitar essa mercadoria e a pagar uma certa quantia em dinheiro por ela (parágrafo 1 do artigo 454.º do Código Civil). Em particular, a obrigação de transferir a mercadoria considera-se cumprida no momento da entrega da mercadoria ao comprador ou no momento da entrega da mercadoria ao transportador (artigo 458.º do Código Civil). O comprador é obrigado a pagar as mercadorias na forma e no prazo especificados no contrato de compra e venda (artigo 486.º do Código Civil).

A obrigação do vendedor de transferir as mercadorias para o comprador considera-se cumprida no momento em que as mercadorias são colocadas à disposição do comprador. As mercadorias consideram-se colocadas à disposição do comprador quando, no prazo estipulado pelo contrato, as mercadorias estiverem prontas para a transferência no local apropriado e o comprador, nos termos do contrato, tiver conhecimento da prontidão das mercadorias para transferência. As mercadorias não são reconhecidas como prontas para transferência se não forem identificadas para efeitos do contrato por marcação ou de outra forma (artigo 1.º do artigo 458.º do Código Civil). A partir do momento em que, nos termos da lei ou do contrato, se considere que o vendedor cumpriu a sua obrigação de transferir a mercadoria para o comprador, o risco de perda acidental da mercadoria passa para o comprador (n.º 1 do artigo 459.º do Código Civil).

As consequências da violação das condições no sortimento de mercadorias são indicadas no art. 468 do Código Civil, cujas regras se aplicam, salvo disposição em contrário do contrato de compra e venda (artigo 6.º do artigo 468.º do Código Civil).

Contrato de entrega - tipo de contrato de venda (art. ).

Multas, penalidades, perdas por violação dos termos dos contratos são receitas não operacionais, as quais são aceitas para contabilização em valores concedidos pelo tribunal ou reconhecidos pelo devedor, no período de relatório em que o tribunal proferiu decisão sobre sua cobrança ou eles foram reconhecidos como devedores (cláusulas 8, 10.2 , 16 PBU 9/99 "Receita da organização", aprovada por despacho do Ministério das Finanças da Federação Russa de 06.05.1999 No. 32n).

O procedimento de contabilização fiscal do lucro não operacional na forma de multas, penalidades ou outras sanções por violação de obrigações contratuais é determinado pelo art. 317 do Código Tributário, segundo o qual os contribuintes que apuram rendimentos pelo regime de competência refletem os valores devidos desses rendimentos de acordo com os termos do acordo. Se os termos dos contratos preverem todas as circunstâncias em que as contrapartes são responsáveis ​​sob a forma de multas ou danos, então os rendimentos são reconhecidos como recebidos pelo contribuinte no caso dessas circunstâncias, com as quais os termos do contrato vinculam a ocorrência de multas ou indenização por prejuízos, independentemente das reclamações do contribuinte à contraparte, mas na ausência de objeções do devedor.

De acordo com as Regras Internacionais para Interpretação de Termos de Comércio "INCOTERMS" (publicação da Câmara de Comércio Internacional, 1990, nº 460), são determinados os prazos de entrega e cumprimento das obrigações ao negociar com contrapartes estrangeiras.

Os contratos de execução de trabalho (prestação de serviços) diferem dos contratos de fornecimento na ausência de base material.

Neste caso, a entidade adjudicante suporta determinados custos associados à sua produção e atividades económicas ou à garantia dessa atividade. Nesse caso, não há recebimento de itens de estoque, mas o auditor deve controlar a validade da atribuição desses custos às contas contábeis relevantes.

16.2. Contratos de construção

As relações jurídicas das partes sob um contrato de construção são reguladas pelo parágrafo 3 do cap. 37 GK. De acordo com art. 740 do Código Civil, ao abrigo de um contrato de construção, o empreiteiro obriga-se a construir um determinado objeto por ordem do cliente ou a realizar outras obras de construção no prazo estabelecido pelo contrato, e o cliente obriga-se a criar as condições necessárias para o empreiteiro realizar o trabalho, aceitar seu resultado e pagar o preço estipulado.

O produto da execução dos trabalhos de construção serve como receita para organizações de construção para atividades comuns com base no parágrafo 5 da PBU 9/99 "Receita da organização", aprovada por despacho do Ministério das Finanças da Federação Russa de 06.05.1999. 32 Nº 13n. Ao mesmo tempo, de acordo com a cláusula 9 da PBU 99/XNUMX, uma organização pode reconhecer na contabilidade o produto da execução do trabalho quando o trabalho estiver pronto (ou seja, em etapas) ou após a conclusão do trabalho como um todo.

Um procedimento semelhante para o reconhecimento de receita por organizações de construção (empreiteiros) é previsto pelo PBU 2/94 "Contabilização de acordos (contratos) para construção de capital", aprovado por despacho do Ministério das Finanças da Federação Russa de 20.12.1994 de dezembro de 167 No. 16. De acordo com a cláusula 2 PBU 94/XNUMX, o contratante pode aplicar dois métodos de determinação do resultado financeiro dependendo das formas aceitas de determinação do rendimento. Ao determinar o rendimento à medida que o trabalho individual é concluído em elementos estruturais ou etapas, pode ser aplicado o método "Rendimento sobre o custo do trabalho concluído".

Ao aplicar o método "Receita sobre o custo do trabalho como eles estão prontos", o resultado financeiro do empreiteiro é revelado por um determinado período de tempo após a conclusão completa do trabalho individual nos elementos estruturais ou etapas previstas pelo projeto , como a diferença entre o volume de trabalho realizado e os custos que lhes são imputáveis ​​(p 17 PBU 2/94).

Para resumir a informação sobre as etapas das obras concluídas de acordo com os acordos celebrados, que têm relevância independente, o Plano de Contas disponibiliza a conta 46 "Fases concluídas das obras em curso". O débito da conta 46 "Fases concluídas do trabalho em andamento" leva em consideração o custo das etapas do trabalho concluído pela organização, pago pelo cliente, aceito na forma prescrita, em correspondência com a conta 90 "Vendas", subconta 90 -1 "Receita". Ao mesmo tempo, o valor dos custos para etapas de trabalho concluídas e aceitas é debitado do crédito da conta 20 "Produção principal" para o débito da conta 90 "Vendas", subconta 90-2 "Custo das vendas".

Os montantes de fundos recebidos de clientes em pagamento por etapas concluídas e aceitas são refletidos no débito de contas de caixa em correspondência com a conta 62 "Liquidação com compradores e clientes". Os valores indicados são considerados adiantamentos para a organização e também são contabilizados separadamente na conta 62. Após a conclusão de toda a obra como um todo, o custo das etapas pagas pelo cliente, registrado na conta 46 "Etapas concluídas para obras em andamento", é baixado a débito da conta 62 "Liquidação com compradores e clientes", ou seja, a conta 46 é encerrada após a entrega do objeto de construção concluído ao cliente.

No reconhecimento do produto da execução de obras por etapas, considera-se a entrega de uma etapa separada da obra executada para efeitos fiscais a venda dessas obras com a acumulação e pagamento dos impostos previstos na lei sobre essa venda.

De acordo com o sub. 1 p. 1 arte. 146 do Código Tributário, a entrega dos resultados das obras concluídas é reconhecida como objeto de tributação por imposto sobre o valor acrescentado. A base tributável para a entrega dos resultados das obras concluídas é determinada como o custo dessas obras, calculado com base nos preços determinados de acordo com o art. 40.º do Código Tributário (artigo 1.º do artigo 154.º do Código Tributário). Ao mesmo tempo, a base tributável é determinada tendo em conta os adiantamentos e outros pagamentos recebidos por conta da próxima execução do trabalho (cláusula 1, artigo 162 do Código Tributário).

16.3. acordos de doação

A regulamentação legal da doação é estabelecida pelas disposições do Cap. 32 "Doação" do Código Civil. De acordo com o parágrafo 1º do art. 572 do Código Civil, por força do contrato de doação, uma parte (doador) transfere gratuitamente ou obriga-se a transferir para a outra parte (donatário) uma coisa de propriedade, ou um direito de propriedade (reivindicação) para si ou para terceiro , ou libera ou compromete-se a liberá-lo de uma obrigação de propriedade para si ou para terceiros.

Uma vez que a transmissão a título gratuito (doação) de bens é considerada objecto de tributação do IVA (subcláusula 1, inciso 1, artigo 146.º do Código Tributário), o valor do IVA pago ao fornecedor de bens e legalmente aceite para dedução a base da factura do fornecedor (subcláusula 2, n.º 2 171 artigo 1.º, n.º 172 do artigo XNUMX.º do Código Tributário), não é passível de reposição.

16.4. Contrato de agência

As relações jurídicas das partes sob o contrato de agência são reguladas pelo cap. 52 "Agente" do Código Civil.

De acordo com o parágrafo 1º do art. 1005 do Código Civil, ao abrigo de um contrato de agência, uma parte (agente) obriga-se, a título oneroso, a praticar actos jurídicos e outros em nome da outra parte (principal) em seu próprio nome, mas a expensas do comitente ou por conta e por conta do principal.

O artigo 1011 do Código Civil determina que as regras estipuladas pelo cap. 49 "Ordem" ou cap. 51 "Comissão" do Código Civil, consoante o agente actue nos termos deste contrato por conta do comitente ou por conta própria, se estas regras não contrariarem o disposto no cap. 52 "Agente" do Código Civil ou a essência do contrato de agência. Neste caso, o agente atua por conta própria, portanto, as regras estabelecidas pelo Cap. 51 "Comissão" do Código Civil.

De acordo com o art. 1001 cap. 51 do Código Civil, o comissário é obrigado, além do pagamento da comissão, a ressarcir o comissário das quantias por ele gastas na execução da ordem de comissão.

A transferência de fundos para o agente para a execução do contrato é refletida nos registros contábeis da organização de acordo com o Plano de Contas para a contabilidade das atividades financeiras e econômicas das organizações e as Instruções para sua aplicação, aprovadas por despacho o Ministério das Finanças da Federação Russa datado de 31.10.2000 de outubro de 94 No. credores" em correspondência com o crédito da conta 76 "Contas de liquidação".

§ 1º do art. 996 do Código Civil estabelece que as coisas adquiridas pelo comissário à custa do comissário são consideradas propriedade deste. Assim, apesar de o agente adquirir por conta própria matérias-primas importadas, esta operação reflecte-se nos registos contabilísticos da entidade principal como compra de matérias-primas por importação. Além disso, as diferenças cambiais decorrentes do agente na compra de matérias-primas importadas para a organização principal são cobradas da organização principal com base no art. 1001 do Código Civil como despesas associadas à execução da ordem.

16.5. Contratos para a execução de trabalhos de investigação e desenvolvimento

As relações jurídicas das partes sob o contrato para a realização de trabalhos de pesquisa são reguladas pelo cap. 38 "Desempenho de pesquisa, desenvolvimento e trabalho tecnológico" GK.

Nos termos do contrato para a realização de trabalhos de investigação científica (doravante designado por I&D), o contratante obriga-se a realizar a investigação científica estipulada pela atribuição técnica do cliente, obrigando-se o cliente a aceitar o trabalho e a pagar por ele (cláusula 1 do artigo 769.º do Código Civil). De acordo com o § 1º do art. 770 do Código Civil, com o consentimento do cliente, o contratante tem o direito de envolver terceiros na execução do contrato para a realização de pesquisa e desenvolvimento.

A transferência de um adiantamento ao abrigo de um contrato de desenvolvimento de desenvolvimento (doravante designada por I&D) reflecte-se no débito da conta 60 "Liquidação com fornecedores e empreiteiros" em correspondência com o crédito da conta 51 "Contas de liquidação" (Instrução sobre a aplicação do Plano de Contas para a contabilidade das atividades financeiras e econômicas das organizações.

De acordo com a cláusula 5 da PBU 17/02, as informações sobre despesas de P&D são refletidas na contabilização como investimentos em ativos não circulantes.

De acordo com as Instruções para aplicação do Plano de Contas, as despesas de I&D concluídas são debitadas da conta 08, subconta 08-8, para o débito da conta 04 "Ativo intangível", que são contabilizados separadamente, se as condições listadas no parágrafo 7 da PBU 17/02 são atendidos.

Na contabilidade, a baixa de despesas para OKR pode ser realizada de maneira linear dentro de um período estabelecido independentemente pela organização na política contábil, mas não superior a cinco anos (cláusula 11 PBU 17/02).

Para efeitos de tributação dos lucros nos termos dos n.ºs 1, 2 do art. 262 do Código Tributário, as despesas de I&D e (ou) I&D são reconhecidas como despesas relacionadas com a criação de novos ou melhoramentos de produtos fabricados (bens, obras, serviços), após a conclusão desses estudos ou desenvolvimentos (conclusão de etapas individuais do trabalho) e assinatura pelas partes do certificado de aceitação. As despesas especificadas são igualmente incluídas pelo contribuinte em outras despesas no prazo de três anos, sujeito à utilização da investigação e desenvolvimento especificado na produção e (ou) na venda de bens (execução de trabalho, prestação de serviços) a partir do 1º dia do mês seguinte ao mês em que tais estudos (etapas separadas de pesquisa).

Na contabilidade, as despesas de P&D podem ser baixadas de forma linear dentro de um período definido independentemente pela organização com base no período esperado de uso dos resultados de P&D, durante o qual a organização pode receber benefícios econômicos (renda), mas não mais de cinco anos (cláusula 11 PBU 17/02).

16.6. Contratos de empréstimo

Nos termos de um contrato de empréstimo, um banco ou outra organização de crédito (credor) compromete-se a fornecer fundos (crédito) ao mutuário no valor e nos termos estipulados pelo contrato, e o mutuário compromete-se a devolver o valor recebido e pagar juros nele (§ 1º do artigo 819º do Código Civil).

O auditor deve estar convencido da correção da classificação dos contratos de crédito em longo e curto prazo; uso pretendido dos fundos; reflexo correcto dos juros vencidos e pagos pela utilização dos fundos de crédito.

Durante a auditoria, os tipos mais comuns de erros e violações no item de demonstrações contábeis (financeiras) "Empréstimos e créditos":

1) violação dos princípios de valorização de ativos não circulantes e circulantes, para a aquisição (criação) dos quais foram atraídos os recursos de empréstimos e créditos:

a) inclusão no valor do estoque de ativos não circulantes de juros sobre empréstimos e créditos captados para sua aquisição (criação) após o registro desses objetos;

b) formação incorreta do custo inicial das aplicações financeiras adquiridas com recursos emprestados;

c) formação incorreta do custo real dos estoques adquiridos por meio de empréstimos e créditos;

2) atribuição a fontes próprias de recursos de juros sobre empréstimos e créditos acima do padrão estabelecido pelo cap. 25NK;

3) alocação para fontes próprias de recursos de juros sobre empréstimos e créditos recebidos em moeda estrangeira à taxa superior a 15%;

4) superestimar o valor do imposto de renda ao incluir juros sobre empréstimos sem juros no resultado não operacional;

5) cálculo incorreto da taxa de câmbio e diferenças de soma decorrentes da obtenção de empréstimos bancários em moeda estrangeira;

6) reflexo incorreto na contabilização de responsabilidades com terceiros nas relações relacionadas com a obtenção de empréstimos e créditos.

De acordo com o Plano de Contabilidade das atividades financeiras e económicas das organizações e as Instruções para a sua aplicação, a informação sobre a situação dos empréstimos de curto prazo (por um período não superior a 12 meses) recebida pela organização é refletida na conta 66 " Liquidação de empréstimos e empréstimos de curto prazo", de empréstimos e empréstimos de longo prazo por conta 67 "Liquidação de empréstimos e empréstimos de longo prazo". Os juros devidos sobre o empréstimo recebido são considerados nas contas 66 e 67 separadamente. Na contabilidade, a segregação pode ser assegurada abrindo as subcontas correspondentes às contas 66, 67, por exemplo 66-1 "Cálculos sobre o valor principal da dívida", 66-2 "Cálculos sobre juros acumulados".

Na contabilidade, as informações sobre os custos associados ao cumprimento das obrigações sobre empréstimos e créditos recebidos são formadas de acordo com os requisitos da PBU 15/01 "Contabilização de empréstimos e créditos e os custos de serviço deles", aprovado por despacho do Ministério de Finanças da Federação Russa de 02.08.2001 No. 60n.

16.7. Contratos de fiança

Nos termos do contrato de fiança, o fiador obriga-se a responder perante o credor de outra pessoa pelo cumprimento, total ou parcial, das suas obrigações (artigo 361.º do Código Civil). De acordo com art. 323 do Código Civil, os devedores solidários permanecem obrigados até que a obrigação seja integralmente cumprida. Esses acordos podem indicar a filiação das partes e, nesse sentido, requerem atenção especial do auditor.

O fiador que cumpriu a obrigação transferirá os direitos do credor decorrentes desta obrigação na medida em que o fiador tenha satisfeito o crédito do credor. O fiador também tem o direito de exigir do devedor o pagamento de juros sobre o valor pago ao credor e compensação por outras perdas sofridas em relação à responsabilidade do devedor. Cumprida a obrigação pelo fiador, o credor é obrigado a entregar ao fiador os documentos comprovativos do crédito contra o devedor e a transferir os direitos que lhe asseguram o crédito (artigos 1.º, 2.º do artigo 365.º do Código Civil). Consequentemente, a partir do momento em que o fiador atende à demanda do credor junto à organização mutuária, a exigência inicial de reembolso do empréstimo cessa e surge uma nova obrigação - para o fiador.

Autores: Erofeeva V.A., Piskunov V.A., Bityukova T.A.

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